Gelir Vergisi Kanunu Mükerrer m. 80 Kapsamında Hisse Senetlerinde İktisap Tarihi
Giriş
Genel kural olarak, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu (“GVK”) mükerrer m. 80 uyarınca, istisnalar hariç olmak üzere, menkul kıymetlerin elden çıkartılmasından sağlanan kazançlar değer artış kazancı olarak gelir vergisine tabidir.
Bununla birlikte anılan madde kapsamında, ivazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen kazançların değer artış kazancı olarak vergiye tabi tutulmayacağı hüküm altına alınır. İlgili maddenin dördüncü fıkrasında ise, ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artış kazancı olarak gelir vergisine tabi tutulacağı hükmüne yer verilir.
Bu makale kapsamında, yukarıda özetlenen 2 sene elde tutma şartına ilişkin olarak hisse senetlerinin “iktisap tarihi”ne ilişkin genel kurallara ve açıklamalara yer verilir.
Kanuni Düzenleme ve Tebliğ Düzenlemeleri
Yukarıda özet olarak ifade edildiği üzere, GVK mükerrer m. 80 kapsamında;
- İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve 2 yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen kazançların değer artış kazancı olarak vergiye tabi tutulmayacağı,
- Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artış kazancı olarak gelir vergisine tabi tutulacağı
düzenlenir.
Bu kapsamda, anonim şirket hisselerinin bastırılması ve elde tutulma süresi vergilendirme açısından önem arz eder. Nitekim istisna hükmü uyarınca, tam mükellef anonim şirkete ait hisse senetleri en az 2 tam yıl elde tutulmuşsa, bu hisse senetlerinin satışından kaynaklı değer artış kazancı gelir vergisinden istisnadır.
Dolayısıyla, iştirak hisselerinin gerçek kişilerce (i) hangi tarihte edinilmiş oldukları ve (ii) mevzuat uyarınca hangi tarihte edinilmiş olduklarının varsayıldığı tespiti önem arz eder.
Bu konuda, iktisap tarihinin belirlenmesine ilişkin açıklamalara ise 232 No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği (“GVK Tebliği”) kapsamında yer verilir. Anılan Tebliğ hükümleri uyarınca,
- Genel olarak, hisse senedi üzerinde tasarruf hakkına sahip olunan tarihin iktisap tarihi olarak dikkate alınması gerektiği,
- Hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde, sermaye ve kâr yedeklerinin sermayeye eklenmesi dolayısıyla sahip olunan hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak, daha önceden sahip olunan hisse senetlerinin iktisap tarihi esas alınacağı,
ifade edilir.
Aynı Tebliğ’de geçici ilmühaberlere ilişkin olarak ise, geçici ilmühaberlere, hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesine ilişkin hükümlerinin uygulanacağı belirtilir.
257 No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin "Sermaye artırımları dolayısıyla sahip olunan hisse senetlerinin alış tarihi ve bedelleri" başlıklı 2.4.1.4. bölümünde de sermaye ve kâr yedeklerinin sermayeye eklenmesi dolayısıyla sahip olunan hisse senetlerinin alış tarihi olarak daha önceden sahip olunan hisse senetlerinin alış tarihinin esas alınacağı belirtilir.
Özelgeler
Konuya ilişkin GİB özelge havuzunda tespit edilen bazı önemli özelgelere dair özet aşağıdaki şekildedir:
Hisse senedi basılmamış veya ilmühabere bağlanmamış hisselerde durum:
2 yıllık elde tutma sürenin hangi tarihten itibaren başlayacağı hususunda Gelir İdaresi’nin verdiği özelgeler[1] kapsamında, hisselerin bastırıldığı tarih dikkate alınarak 2 yıllık elde tutma süresi hesabı yapılır. Buna göre, payların çıplak pay statüsünde olması halinde, gelir vergisi istisnası kapsamında olunması için şart olan 2 yıllık elde tutma süresi başlamaz. Gelir İdaresi’nin bu görüşünün dayanağı, GVK mükerrer m. 80/1’deki “hisse senetleri” ibaresi ile GV Tebliğ’indeki “hisse senedi üzerinde tasarruf hakkına sahip olunan tarih” lafzıdır.
Geçici ilmühaberin çıkarıldıktan sonra karar defterine işlenmemesi durumu:
Gelir İdaresi’nin 2017 tarihli bir özelgesinde[2] , şirket yönetim kurulu tarafından alınan karar doğrultusunda çıkarılan ancak ileriki bir yıl sonra karar defterine işlendiği belirtilen geçici ilmühaberlerin ilk iktisap tarihi olarak, şirket tarafından tevsik edilmek şartıyla, geçici ilmühaberlerin çıkarıldığı tarihin esas alınması gerektiği kabul edilir.
Geçici ilmühaberlerin hisse senedi olarak değiştirilmesi durumu:
Gelir İdaresi’nin 2012 tarihli bir özelgesine[3] göre, şirket ortaklarının geçici ilmühaberlerinin hisse senedi olarak değiştirilmesi sonucu elde ettiği hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak, geçici ilmühaberlerin bastırıldığı tarihin esas alınması gerekir.
Yukarıda özetlenen özelgelerden de görüleceği üzere, iktisap tarihi açısından hisse senetleri/ilmühaberlerin bastırılmasına dair yönetim kurulu karar tarihi önem arz eder.
Defter Tutma Yükümlülüğünde Değişiklikler
Bilindiği üzere, 4 Şubat 2025 tarih ve 32813 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İşletmenin Muhasebesiyle İlgili Olmayan Ticari Defterlerin Elektronik Ortamda Tutulması Hakkında Tebliğ ile ticaret şirketlerinin işletmenin muhasebesiyle ilgili olmayan pay defteri, yönetim kurulu karar defteri, müdürler kurulu karar defteri ile genel kurul toplantı ve müzakere defterini (“Defterler”) elektronik ortamda tutmaları zorunlu tutulmuştur. Tebliğ 1 Temmuz 2025 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
İlgili Tebliğ uyarınca;
- 1 Ocak 2026 tarihinden itibaren kuruluşu ticaret siciline tescil edilen şirketler ve
- Bankalar, finansal kiralama şirketleri, faktoring şirketleri, tüketici finansmanı ve kart hizmetleri şirketleri, varlık yönetim şirketleri, sigorta şirketleri, anonim şirket şeklinde kurulan holdingler, döviz büfesi işleten şirketler, umumi mağazacılıkla uğraşan şirketler, tarım ürünleri lisanslı depoculuk şirketleri, ürün ihtisas borsası şirketleri, bağımsız denetim şirketleri, gözetim şirketleri, teknoloji geliştirme bölgesi yönetici şirketleri, 28 Temmuz 1981 tarihli ve 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununa tabi şirketler ile serbest bölge kurucusu ve işleticisi şirketler
Defterler’ini elektronik ortamda tutmakla yükümlü tutulmuştur.
Yukarıda belirtilenler haricinde diğer şirketlerin de ihtiyari olarak Tebliğ kapsamındaki Defterlerini elektronik ortamda tutmaları mümkündür. Bu ikinci halde, Defterler’in tamamının elektronik ortamda tutulması gereklidir.
Dolayısıyla, defterlerin tutulmasına ilişkin söz konusu yeni düzenlemelerin, hisse senetlerinin iktisap tarihinin tespiti, hisse senedi basımına ilişkin yönetim kurulu kararlarının tarihinin belirlenmesi açısından da önem teşkil edeceği tabiidir.
Sonuç
GVK mükerrer m. 80 kapsamında, ivazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve 2 yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından elde edilen kazançların değer artış kazancı olarak vergiye tabi tutulmayacağı düzenleme altına alınır.
Dolayısıyla, iştirak hisselerinin gerçek kişilerce (i) hangi tarihte edinilmiş oldukları ve (ii) mevzuat uyarınca hangi tarihte edinilmiş olduklarının varsayıldığı tespiti önem arz eder.
Kanun ve ilgili tebliğ düzenlemelerindeki yaklaşım, hisse senedi üzerinde tasarruf hakkına sahip olunan tarihin iktisap tarihi olarak dikkate alınması gerektiği yönündedir. Bu kapsamda, hisse sentlerinin/ilmühaberlerin basım tarihi ve ilgili yönetim kurulu kararlarının incelenmesi vergisel açıdan önem arz eder.
Dolayısıyla, 4 Şubat 2025 tarih ve 32813 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan İşletmenin Muhasebesiyle İlgili Olmayan Ticari Defterlerin Elektronik Ortamda Tutulması Hakkında Tebliğ uyarınca getirilen defterlerin tutulmasına ilişkin yeni düzenlemelerin hisse senedi basım kararları açısından da dikkate alınması gerekecektir.
- Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 28.02.2017 tarihli ve 38418978-120[Mük80-16/14]-63676 sayılı özelgesi; İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 21.06.2017 tarihli ve 62030549-120[Mük.80-2016/211]-181606 sayılı özelgesi; İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 14.02.2018 tarihli ve 62030549-120[Mük.80-2017/386]-154561 sayılı özelgesi; Gaziantep Vergi Dairesi Başkanlığının 17.05.2017 tarihli ve 6700543-120[17-515-89]-22798 sayılı özelgesi; İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 23.02.2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK mük.80-712 sayılı özelgesi
- İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 21.04.2017 tarihli ve 6203 0549-120[mük80-2016/851]-110961 sayılı özelgesi
- İzmir Vergi Dairesi Başkanlığının 23.02.2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-227 sayılı özelgesi
Bu makalenin tüm hakları saklıdır. Kaynak gösterilmeksizin veya Erdem & Erdem’in yazılı izni alınmaksızın bu makale kullanılamaz, çoğaltılamaz, kopyalanamaz, yayımlanamaz, dağıtılamaz veya başka bir suretle yayılamaz. Kaynak gösterilmeksizin veya Erdem & Erdem’in yazılı izni alınmaksızın oluşturulan içerikler takip edilmekte olup, hak ihlalinin tespiti halinde yasal yollara başvurulacaktır.
Diğer İçerikler
7524 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun (“7524 sayılı Kanun”) m. 2 ile getirilen ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu (“GVK”) m. 17 kapsamında düzenleme altına alınan çalışanlara pay senedi verilmek suretiyle sağlanan...
Vergi sistemleri kanunların suistimalini önlemek için genel nitelikte düzenlemeler getirmek ile birlikte, genel düzenlemelerin uygulamada beklenen işlevi yerine getirmediği durumlara yönelik olarak da vergi kanunları kapsamında vergi güvenlik müesseseleri olarak özel mahiyette düzenlemeler getirilir...
Yabancılara konut ve işyeri satışlarını teşvik etmek amacıyla 5901 sayılı Türk Vatandaşlığı Kanunu kapsamında yabancıların Türk vatandaşlığı kazanımına yönelik mevzuat değişiklikleri yapıldığı bilinmektedir...
Anayasa Mahkemesi’nin 16 Ocak 2024 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan E.2023/105, K.2023/208 sayılı kararı ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (“VUK”) geçici 33. maddesinde yer alan ve 2021 yılı için enflasyon düzeltmesi yapılmaması sonucunu doğuran “2021” ibaresi Anayasa’ya aykırı bulunarak iptal...
06.02.2023 Tarihinde Meydana Gelen Depremin Yol Açtığı Ekonomik Kayıpların Telafisi İçin Ek Motorlu Taşıtlar Vergisi İhdası İle Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında 7456 sayılı Kanun (“7456 sayılı Kanun”) 15.07.2023 tarihli ve 32249 sayılı Resmî Gazete’de yayımlandı...
İdari para cezaları için genel usul kanunu olan 5326 sayılı Kabahatler Kanunu’nun (“Kanun”) bazı maddelerinin uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemek amacıyla, Hazine ve Maliye Bakanlığı (“Gelir İdaresi Başkanlığı”) tarafından hazırlanan B Seri 18 Sıra No.’lu Tahsilat Genel Tebliği...
12 Mart 2023 tarih ve 32130 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun (7440 sayılı Kanun) m. 20 ile şirket birleşmelerinde “borcun aşağı itelenmesi”ne (debt push down) ilişkin yeni ve önemli bir vergisel düzenleme...
19.07.2019 tarihinde Resmî Gazete’de yayımlanan 7186 sayılı Kanunu m. 17 ile 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’na (“BK”) eklenen geçici m. 32 ile finansal güçlük içinde bulunan ancak finans sektörüne olan borçlarının yeniden yapılandırılması yoluyla faaliyetine devam etmesi olanaklı bulunan firmalara...
09.11.2022 tarihinde Resmi Gazetede yayımlanan 7420 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ("7420 Sayılı Kanun") ile vergi mevzuatında önemli değişiklikler ve düzenlemeler yapıldı. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’na...
Serbest Bölgeler, ihracata yönelik yatırım ve üretimi teşvik etmek, doğrudan yabancı yatırımları ve teknoloji girişini hızlandırmak, işletmeleri ihracata yönlendirmek ve uluslararası ticareti geliştirmek amacıyla kurulan bölgelerdir. Sayılan amaçların gerçekleştirilebilmesi amacıyla...
15 Nisan 2022 tarih ve 31810 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 7394 sayılı Hazineye Ait Taşınmaz Malların Değerlendirilmesi ve Katma Değer Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun...
Son yıllarda ekonomideki artan dijitalleşme ile birlikte birçok yeni iş modeli ortaya çıkmış ve geleneksel iş modelleri büyük ölçüde değişime uğramıştır. Söz konusu değişim ile birlikte uluslararası işletmelerin elde ettiği gelirlerin vergilendirilmesi konusunda...
22.01.2022 tarih ve 31727 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 7351 sayılı Kanun ile (“7351 Sayılı Kanun”) vergi mevzuatında esaslı değişiklikler yürürlüğe girdi. Vergi mevzuatına yönelik değişikliklerin yanı sıra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun...
Sosyal medya, dijital dünya ve internet teknolojisinin gelişmesi ile birlikte ortaya çıkmış ve günümüzde tüm dünyayı önemli ölçüde etkilemiştir. Yeni medyanın baş aktörlerinden biri de sosyal medya içerik üreticileridir. Söz konusu kişiler, sosyal paylaşım ağları üzerinden reklam gelirleri...
1990’lı yıllarda global ekonomi açısından önemli gelişmeler yaşandı. 1900’ların ikinci yarısına geçilirken, Amerika Birleşik Devletleri Merkez Bankası’nın faizleri yükseltmesi ve sıcak paranın yönünü Doğu Asya ülkelerinden batıya çevirmesi, 1998 yılında Asya ülkelerinde yaşanan ekonomik kriz neticesinde...